Účtovné jednotky majú množstvo povinností, a to podľa účtovných predpisov alebo podľa daňových zákonov. Jednou z povinností, ktoré účtovné jednotky majú, je oceňovať majetok a záväzky minimálne k súvahovému dňu, a to tak, aby účtovná závierka podávala poctivý a verný obraz. Jedným z nástrojov, ako poctivo a verne vykazovať účtovné informácie, je účtovať o rezervách. Je však potrebné rozlišovať účtovné a daňové rezervy.
Účtovné rezervy
Zákon o účtovníctve potom ukladá účtovným jednotkám povinnosť pri oceňovaní jednotlivých zložiek majetku a záväzkov ku koncu súvahového dňa rozlišovať len tie zisky, ktoré boli k súvahovému dňu dosiahnuté, a zároveň brať do úvahy všetky predvídateľné riziká a možné straty, ktoré sa týkajú majetku a záväzkov a ku dňu zostavenia účtovnej závierky sú známe. To platí pre všetky zníženia hodnoty, a to bez ohľadu na to, aký je hospodársky výsledok – teda rezervy, opravné položky a odpisy.
Rezervy sú definované ako prostriedky, ktoré sú určené na pokrytie záväzkov alebo nákladov, pri ktorých je jasne definovaná ich povaha, a k súvahovému dňu je pravdepodobné, že tieto záväzky alebo náklady nastanú. Pri vykazovaní rezerv však nie je istá ich výška a okamih vzniku.
Účtovná jednotka tak musí vykázať k súvahovému dňu rezervu ako najlepší odhad nákladov, pri ktorých očakáva, že nastanú, príp. ako záväzok sumu, ktorá bude potrebná na vysporiadanie. Rezervy sa nesmú tvoriť na úpravu hodnôt aktív – na úpravu hodnôt slúžia opravné položky alebo odpisy.
České účtovné štandardy stanovujú, že účtovná jednotka musí vo vnútorných predpisoch stanoviť, ako bude rezervy tvoriť, a musí vymedziť ich obsah. Výšku rezerv a ich odôvodnenosť musí účtovná jednotka pravidelne overovať, a to minimálne raz ročne. Účtovné rezervy sa typicky tvoria na daň z príjmov alebo pozáručné opravy predaného tovaru.
Daňové rezervy
Účtovné rezervy, resp. ich tvorba, sú považované za nedaňové náklady. Ak účtovná jednotka účtuje o rezervách, ktoré sú účtovnými rezervami, vylučuje ich tvorbu v daňovom priznaní na riadku 40 a prípadné čerpanie alebo rozpustenie rezerv zohľadňuje na riadku 112. Zákon o daniach z príjmov ale definuje situácie, za ktorých môže byť tvorba rezerv považovaná za daňový náklad.
Rezervy, ktoré sú považované za tzv. „daňové rezervy“, upravuje zákon o rezervách na zistenie základu dane z príjmov. Ten definuje ako daňovo uznateľné rezervy napr. bankové rezervy, rezervy na opravy hmotného majetku alebo rezervy na pestovateľskú činnosť. Zákon o rezervách však definuje aj ďalšie podmienky, ktoré musí účtovná jednotka splniť, aby tvorba rezerv mohla byť považovaná za daňovo uznateľný náklad.
Účtovanie o rezervách
České účtovné štandardy sa zaoberajú účtovaním o rezervách, konkrétne potom ČÚS č. 4, ktorý sa venuje priamo rezervám. O tvorbe rezerv sa účtuje na účte účtovej skupiny 45 – Rezervy, a zároveň na účte nákladov účtovej skupiny 55, pokiaľ sa rezervy týkajú prevádzkovej činnosti. V prípade, že by sa rezervy týkali finančnej činnosti, účtuje sa o nich v účtovej skupine 57. O rezerve na daň z príjmov sa účtuje v účtovej skupine 59.
Pokiaľ dôjde k zrušeniu, zníženiu alebo čerpaniu rezerv, účtujú sa tieto účtovné operácie opačným zápisom ako tvorba rezervy. Ďalej sa odporúča, aby o rezervách bolo účtované na samostatných analytických účtoch.
Rezerva ako daňový náklad
Aby mohla byť rezerva, ktorá je upravená zákonom o rezervách, považovaná za daňový náklad, musí byť o nej vždy účtované. Pokiaľ rezerva nebude riadne zaúčtovaná v účtovníctve, nemôže byť považovaná za daňovo uznateľný náklad napr. v rámci položiek znižujúcich základ dane v daňovom priznaní. V podnikateľskej praxi sa najčastejšie tvorí rezerva na opravu hmotného majetku, ku ktorému má účtovná jednotka napríklad vlastnícke právo. Musí ísť skutočne o opravu, nie o technické zhodnotenie.
Zákon o rezervách definuje hmotný majetok, ku ktorému je možné a nemožno tvoriť rezervy na jeho opravy. Rezervu na opravu môže účtovná jednotka tvoriť k majetku, ktorý je zaradený v druhej a vyšších odpisových skupinách podľa zákona o daniach z príjmov. Naopak rezerva sa nesmie tvoriť, pokiaľ ide o majetok, ktorý je napríklad určený na likvidáciu. Rezervu tiež nemožno tvoriť na pravidelne sa opakujúce opravy (revízie).
Niektoré ďalšie podmienky na splnenie daňovej uznateľnosti
V závislosti na tom, k akému typu majetku je rezerva na jeho opravu tvorená, sú stanovené aj obmedzujúce doby na jej tvorbu. Rezerva sa musí vždy tvoriť dlhšie ako jedno zdaňovacie obdobie. Pre konkrétne odpisové skupiny sú stanovené maximálna výška ich tvorby:
- skupina – maximálne 3 zdaňovacie obdobia,
- skupina – maximálne 6 zdaňovacích období,
- skupina – maximálne 8 zdaňovacích období,
- a 6. skupina – maximálne 10 zdaňovacích období.
Aby mohla byť tvorba rezervy považovaná za daňovo uznateľný náklad, je potrebné, aby spoločne so zaúčtovaním došlo aj k prevedeniu finančných prostriedkov na špeciálny bankový účet, ktorý bude vyhradený explicitne pre ukladanie finančných prostriedkov z titulu tvorby rezerv. Takto uložené prostriedky môžu byť čerpané iba v súvislosti s účelom, na ktorý bola alebo je rezerva určená. Peňažné prostriedky musí účtovná jednotka previesť najneskôr do dňa, v ktorom končí lehota na podanie priznania k dani z príjmov. Pokiaľ účtovná jednotka peniaze neprevedie, nebude sa jednať o daňovo uznateľný náklad.